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[摘 要]安史兵兴后，唐王朝以中央户部为中枢的一元化财政体系遭巨大冲击。朝廷被迫下放财权调动作战资源，藩镇专擅财赋，财经使瓜分户部职权，这一切都瘫痪了原来统收统支的财政体制，也改改变了国家财权的分配格局。直德宗时重构财政管理体系、预算规范和和税收分配方案，才将全国财政重交中央户部统一掌管。特别是两税法的实行，对控制地方财权和强化中央集权有积极的政治意义。唐代后期，虽由度支、盐铁转运和户部三司取代尚书省户部，成为中央政府调剂财赋和监管地方财政的核心，但从总体上看，终唐一代，国家财政实行的仍是中央和地方一体化的统筹统支财政集权政策，朝廷仍有效掌控中央和地方的制税权和财赋的开支分配权。
[关键词]安史之乱 唐代财政 财经使 两税法 一元化财政管理体系 税收分配
唐在隋的基础上建立了一套严格的中央集权财政管理制度，但自安史兵兴后，由于政、军局势的剧烈动荡，政制之迁流，自此而起，其中以财政制度，最为显著。唐王朝以中央户部为中枢的一元化财政体系遭巨大冲击，中央财政职权随着朝廷与地方势力的消长，出现很大的变化。本文旨在探讨安史之乱后唐王朝财政管理制度与财政职权的变迁，并观察此期间的财政改革对中央政府重新调整国家财权的分配格局，削弱地方势力，以强化中央集权的政治意义，也对过去学者认为两税法的实行造成中央政府失去地方制税权这一观点再作辨析。
一、唐初的一元化、多层次财政管理体制
唐既为中央集权国家，其财政当然也是中央集权的。它以中央尚书户部四司与太府、司农二寺和(府)州、县的地方行政官员为架构基础，建立了一套严格的中央集权财政管理体系。太府寺“掌邦国财货”，司农寺“掌邦国仓储委积之事”，①此二机构分掌钱帛与粮谷。户部是国家财政管理的中枢，据《唐六典》卷三《户部》载：唐初户部“掌天下户口井田之政令，凡徭赋职贡之方、经费周给之算，藏货赢储之准，悉以咨之。”具体政务则交给所辖度支、户、金、仓四司处理。国家财政的审计与稽核职能归另属刑部的比部司，其郎中、员外郎“以周知内外之经费而总勾之”②，也即是总审计。这显示了唐初统治者已认识到国家财政的审核职权有必要从行政系统中划分出来，另由其他独立机构执行之。
唐代地方财政官吏有县级的“司仓佐”和“司户佐”、州级的“司仓参军事”和“司户参军事”或府级的“仓曹参军事”和“户曹参军事”。概括而言，府、州的仓曹参军事与司仓参军事掌“公廨、度量、庖厨、仓库、租赋、征收、田园、市肆之事”③；户曹参军事和
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① (后晋)刘昫：《旧唐书》卷四四《职官三》，中华书局1975年版(下同)。
② (唐)李林甫：《唐六典》卷六《尚书刑部》，中华书局1992年版(下同)。
③ 《唐六典》卷三○《上州、中州、下州官吏》；《旧唐书》卷四四《职官三》。另可参阅(唐)杜佑：《通典》卷三一三《职官一五·总论郡佐》，中华书局1992年版(下同)。
司户参军事则掌户籍、计帐、道路、逆旅、田畴、婚姻、六畜、过所、蠲符、杂徭之事。①而县级的司仓、司户二佐则辅助县令处理财政、户政、地政之事务，如籍帐、仓库、赋税、户口等。②各级地方政府虽有各专门胥吏处理各种具体财政事务，但(府)州、县长吏仍须负起对地方财政的综理、监督和勾检稽失的全责。
《唐六典》卷三《尚书户部》载：
度支郎中、员外郎，掌支度国用、租赋少多之数，物产丰约之宜，水陆道路之利，每岁计其所出而支其所用。……皆料其远近、时月、众寡、好恶，而统其务焉。……凡天下边军皆有支度之使以计军资、粮仗之用，每岁所费，皆申度支而会计之，以《长行旨》为准。
原注又云：
支度使及军州每年终各县破用、见在数申金部、度支、仓部勘会。开元二十四年敕：以每年租耗杂支，轻重不类，令户部修《长行旨条》五卷，诸州刺史、县令改替日，并令递相交付者。省司每年但据应支物数进画颁行，附驿递送。其支配处分，并依旨文为定，金部皆递覆而行之。
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① 参见《唐六典》卷三○《上州、中州、下州官吏》；《旧唐书》卷四四《职官三》。另可参阅(唐)杜佑《通典》卷三三《职官一五·总论郡佐》。
② 参阅《唐六典》卷三○《京县、畿县、天下诸县官吏》。
据此可知，唐初中央各部及各军、州、县的财政收支实数，都须每年编造表册申报，由度支、金部、仓部等主管部门会同审查。开元二十四年(736)，朝廷颁发“长行旨条”五卷，将各项财政收支作了原则性的规定，各军、州、县均得以此为准。这是唐代国家财政预算制度的发轫。原则上，中央政府严格控制着制税权，地方上的税收都要上缴到中央，地方州县、边军每年所需的开支也得按户部所规定，由税收中留拨一部分充用。①此外，中央或地方各级政府机构的各项财务收支，均须在明确规定的期限内送比部勾复审核。《唐六典》卷六《尚书刑部》注文云：
其在京给用则月一申之；在外，二千里内季一申之，二千里外两季一申之，五千里外终岁一申之。
由此可见，唐初的财务稽核行政已相当的周密，各级财政机构必须按户部的指令行事，在籍帐制度、预算制度、审计制度、监察制度的约束下，地方的一切收支项目，收支办法和开支标准都由中央统一制定，各项主要税收都要纳入国家预算，地方政府并没有独立的财政权。这种“统收统支”的财政体制，形成了以中央户部为中枢的一元化、多层次的国家财政管理系统。中央政府便是以这一套严密的预算管理和收支审核体制，将地方财政紧密地控制着，这和当时全国统一，中央集权的局面是完全相适应的。
二、安史乱起中央与地方政府财权分配格局出现变化
在以尚书省户部为中枢的管理体制下，唐初各财政机构皆能长期有效地各司其职，发挥“上下相辖，无失遗”②的互制作用，为唐朝前期的政治、军事和经济活动提供了稳固的财政后盾。可是，安史之乱爆发后，这一套严格的中央集权财政管理规范体系遭到了巨大的冲击。由于形势使然，中央与地方政府的财权分配格局顿起变化。至德元年(756)六月，玄宗
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① 《通典》卷六《食货六·赋税下》就载有天宝中度支岁计粟、布、绢、绵、钱上缴中央和留州、供军的数字。
② 《旧唐书》卷一一八《杨炎传》。
在安史叛军逼侵长安时慌忙出逃至剑州普安郡后，颁布《幸普安郡制》，由太子李亨率领各地节度使联兵平定安禄山的叛乱。当时叛军占领了中原和关中等富庶地区，江南漕路隔绝，朝廷无法保证各地军队的供给。为了便于灵活和全面动员各路节度使的资源投入平叛战争，玄宗被迫将财权下放地方，特允各节度使“应须兵马、甲仗、器械、粮赐等，并于当路自供。”①。然而，这种非常时期的权宜之计，对于拥兵自重的节度使来说，却无异于如虎添翼，给他们提供了一个加强实力的大好机会，中央集权的财政管理机制相对被削弱了。
《旧唐书·地理志一》载：
至德之后，中原用兵，刺史皆治军戎，遂有防御、团练、制置之名。要冲大郡，皆有节度之额；寇盗稍息，则易以观察之号。
这段记载揭示了在安史之乱期间，许多地方刺史因兼治军务而由行政长官变为军政合一的方镇势力，有些刺史的势力甚至足以和节度使相抗衡。如大历五年至八年(770—773)间，舒州刺史独孤及在辖区内推行计丁口征税的“口赋”，以使“规避之户与寄客”在“同均税赋之名”下，一例纳税。②这是一次重大的税务改革，却是在没有得到朝廷或节度使的覆准之下便在管内自行执行，这就足以反映出在安史之乱后，租庸调制彻底破坏，而新的赋役制度还未产生，政府体系还未完全恢复之前的过渡期，地方财政管理权的混淆和变化。舒州当时还是中央直接控制的地区，也没有重大的军事活动，情况尚且如此，遑论那些藩镇割据和
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① (唐)贾至：《玄宗幸普安郡制》，见《全唐文》卷三六六(中华书局1987年影印本，下同)。
② (唐)独孤及：《答杨贲处士书》，见《全唐文》卷三八六。
战事频繁的地区。显然，经过安史之乱，唐朝“财政管理权力的分配对象也发生变化”①，已经由先前的中央与州、县行政长吏，转而以中央、军政合一的节度观察使、刺史三者为对象了。
由于财政管理体制脱离常规，唐初原先那一套预算、收支管理体系和审计制度皆形同虚设，已不能有效运作，中央政府的财政监察权对强大的藩镇已经起不了作用。河北藩镇“收安、史余党，各拥劲卒数万，治兵完城，自署文武将吏，不供贡赋”②，以致“户版不藉于天府，税赋不入于朝廷”③；其他地区也多是“纪纲废弛，百事从权，至于率税多少，皆在牧守裁制”④，就连各级大小官员的俸制，也同样是混乱无章，增减无度，“列郡刺史无大小，给皆千贯。”⑤有关例子，多不胜举，可是，对于强藩专擅财赋，地方官吏破坏财政体制，疲弱不振的朝廷却无可奈何，只得行姑息之政。
三、财经诸使分割户部财权，中央国库名存实亡
安史之乱后中央户部财权被削弱的事实也反映在朝廷经常设置诸使负责办理财税事务这个现象。《唐会要》卷九十五《别官判度支》载：
故事：度支按，郎中判入，员外判出，侍郎总统押案而已。官衔不言专判度支。开元以后，时事多故，遂有他官来判者，或尚书侍郎专判，乃曰领度支使，或曰判度支使，或曰知度支事，或曰勾当度支使，虽名称不同，其事一也。
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① 陈明光：《唐代财政史新编》，中国财政经济出版社1991年版。
② (宋)司马光：《资治通鉴》卷二二三，代宗永泰元年，改革出版社1994年版。
③ 《旧唐书》卷一四一《田承嗣传》。
④ (唐)陆贽：《陆宣公集》卷二二《均节赋税恤百姓六条》第一条“论西税之弊须有厘革”，见《四部备要(集部)》(中华书屙1935年版)。
⑤ (宋)王溥：《唐会要》卷九一《内外官料钱上》，中华书局1957年版。
据此可知，财经诸使由朝廷直接派遣，或专任，或兼任，财政管理权遂日渐转移到陆续增设的诸使手中。
使职的产生，可追溯至在开元九年(721)朝廷设置“劝农使”，接替户部司的职权分巡诸道，“括逃移户口及籍外田”①。这是唐朝政府在户部以外设使管理国家财政事务的开始，且收到显著的效果。②自此以后，或由于客观形势的需要，或出自统治者个人的主观意愿，朝廷陆续设立了各种使职，分别管理各项财政事宜，如：转运使、出纳使、盐铁使、度支使、租庸使、铸钱使、常平使、户口色役使、诸道税地钱物使、税青苗地钱使等等，名目繁多。总之，财政诺使“随事立名，沿革不一”③，至天宝，名目已多至数十种，有些使职又设署置院，属吏众多，成为独立的财政机关，尚书省的户部虽然形式上依然存在，但“旧官充位而已”④，其职权已为诸使所分割。
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① 《资治通鉴》卷二一二，玄宗开元九年。
② 玄宗开元年间，均田制已趋于瓦解，天下户口逃移和巧伪者骤增，以致与均田制密不可分的户籍制度也日渐紊乱，从而动摇了租庸调制和国家预算收支的管理体制，检括户口因此成为当务之急。但当时的户部却无力直接深入州县解决复杂的具体问题。在这种情况下，玄宗乃接受监察御史宇文融的建议，在开元九年(721)设置“劝农使”，分巡诸道，括逃移户口及籍外田，“凡得户八十余万，田亦称是”。见《资治通鉴》卷二一二，玄宗开元九年。
③ 《旧唐书》卷四八《食货上》。
④ 《资治通鉴》卷二一五，玄宗天宝元年。
诸使取代户部可视为中央财政权的转移和财政制度的改变。它不仅分割了尚书省户部的权力，使之形同虚设，也改变了过去财政一元化的统筹运作，造成财政管理权混淆不清，上下莫相统摄，对国家财政体制的严谨与效率和对财政措施的统一执行与协调控制带来严重的破坏。史载宇文融任劝农使后，即亲自巡视全国，“赋役差科于人非便者，并量事处分”①，与此同时，他无视户部各机关的存在，另“置劝农判官十名，并摄御史，分行天下”②，“事无大小，先牒上劝农使而后申中书，省司亦待融指撝而后决断。”③并将所括得“缗钱数百万，悉进入宫”④，直接进献给皇帝。这一切都说明了宇文融已将户部的多项权力揽于一身，无须通过度支司等部门而直接掌管所括取的财赋，其行动也不再受中书门下宰相的约制。陆贽曾经对度支与太府两个部门的运作关系说：“总制邦用，度支是司；出纳货财，太府攸职。……互相关踺，用绝奸欺。”⑤可是，自开元后期，使职逐渐泛滥，各自为政，既不受度支的控制，也不受太府的约束，度支与太府间“互相关踺”的功能和财赋出入彼此牵制的原则已被破坏。总的来说，唐初的中央财政机构统一控制财政收支与协调各项财政措施的体制已不能发挥其功能，国家的一切大小财物事宜，皆由诸使自行支配。《旧唐书》对这种使职制度的确立还一针见血地评述道：
开元已前，事归尚书省，开元已后，权移他官，……设官分职，选贤任能，得其人则有益于国家，非其才则贻患于黎庶，此又不可不知也。⑥
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① (宋)宋敏求：《唐大诏令集》卷一一一《劝农使安抚户口诏》，学林出版杜1992年版。
② 《资治通鉴》卷二一二，玄宗开元九年。
③ 《旧唐书》卷一○五《宇文融传》。
④ 《资治通鉴》卷二一二，玄宗开元十二年。
⑤ 《陆宜公集》卷二一《论裴延龄奸蠹书一首》。
⑥ 《旧唐书》卷四八《食货上》。
诚如《旧唐书》所载，开元以来财政诸使中，除了少数几位适当人才，如裴耀卿、刘晏、李巽等能便时利物，富国安民，有益于社稷之外，其他如韦坚、杨慎矜、王鉷、杨国忠等，大多数是“非其才”，但“皆兼重使，以权天下”①，的贪官污吏。他们“或以括户取媚，或以漕运承恩，或以聚货得权，或以剥下获宠，负势自用，人莫敢违。”②由这些专事聚财敛物，邀功取宠的人出任财政诸使，对国家财政不但不会有任何建树，肯定还会“贻患于黎庶”，对社会民生带来负面的影响，使原已动荡不安的政治局势更为恶劣。
在国库体制方面，唐承前制，国库与皇室内藏(内库)钱物出纳均予划分。唐朝以左右藏为国库，属太府寺管辖，有一套精密的体系和严格的规章制度。左藏掌管收纳租调之人，右藏掌管常贡物品。左藏的支出、主要是维持朝廷各中央政府机关的运作开支，右藏的支出则是专供皇室消费挥霍的。此外，宫内还设有内藏，这是由宦官所管理的皇帝私库。内藏财物从国家财赋中调拨。负责掌管宫廷消费支出的内府局(隶属内侍省)将皇室所需的钱帛粮谷“具其品秩，计其多少，春秋二时，宣送中书。”③
天宝末，“妃御承恩多赏赐”，玄宗“不欲频于左右藏取之”，身兼多个财经使职的佞臣王鉷，为迎合人主之意，将原本应贮于国库之钱物转入皇室的大盈内库，成为皇帝的私财。玄宗因此“以为鉷有富国之术，利于王用，益厚待之”④。此风一开，以后谄佞之徒，无不效尤，体制纲纪之破坏，莫此为甚。
安史战乱陡起后，国家财政由是拮据，朝廷压缩政府的正常开支来满足宫廷的靡费。度支、盐铁使第五琦为了禁止京师的豪吏骄将到国库强索财物，求取无节，“乃悉以租赋进人大盈内库⑤。第五琦本要借天子的权威来保护国库的财赋，但从此上供的租赋都变成皇帝的
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① 《唐会要》卷八七《转运盐铁总叙》。
② 《旧唐书》卷一○五《王鉷传》。
③ 《旧唐书》卷四四《职官三》。
④ 《旧唐书》卷一○五《王鉷传》。
⑤ 《旧唐书》卷一一八《杨炎传》。
私藏，且“天子亦以取给为便，故久不出”，不但保护不了国库的财赋，还造成“天下公赋为人君私藏，有司不复得窥其多少、校其赢缩”①的局面，遂使内藏在国家财政上的地位超出左、右藏之上，中央政府国库名存实亡。此外，由于国家财政与皇室经费从此混同，中央政府的预算与审计制度遭受严重破坏，内库由皇室随意支出，财赋靡费无数，更加重了财政危机。更糟的是，由宦官掌管大盈内库，等于为他们控制国家财赋大开方便之门，以致“中官以冗名持簿书，领其事三百人，皆奉给其间，连结根固不可动”②，不但使财政制度更为紊乱，还助长了宦官集团的势力，使安史之乱以后宦官弄权的局面更加恶化。
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① 《资治通鉴》卷二二六，代宗大历十四年。
② 《旧唐书》卷一一八《杨炎传》。
四、恢复户部职权，奠下中晚唐财政三司格局的基础
肃宗在位时，乱事未平，无力兼顾财政的改革，可想而知，朝廷虽然推出了一些财经政策，但都是些治标的救急措施，没有太大的成效。及代宗朝刘晏主理财政后，在赋税方面开始作一些局部改革，取得一定的成效。③大历十四年(779)，德宗即位，在政治和财政上“思有变更”④。同年，授杨炎为相，积极改革国家财政制度。崔瑞德(Denis Twitchett)指出：
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③ 参阅拙文《两税非为党争之产物——从肃、代二朝财政改革对推行两税法的意义谈起》，见《中国经济史研究》2001年第4期，第71—78页。
④ 《旧唐书》卷三《德宗纪下》，卷一二《德宗纪上》。
无庸置疑的，当德宗登基之甫，便已决心重振李唐皇权，而要达致此一目的，则必须先巩固中央政府各官僚机构的权力，削除过去实行食盐专卖政策下各种使职的财权和制止太监干预财政的现象。杨炎的财政改革正是为此而进行的。①
诚如崔瑞德所言，杨炎在大历十四年十二月上书德宗，针对二十年来“以五尺宦竖操邦之柄”②控制大盈内库，操纵国家财赋的弊政，陈其利害：
财赋者，国之大本，生民之命，重轻安危，靡不由之，是以前世皆使重臣掌其事，犹或耗乱不集。今独使中人出入盈虚，大臣皆不得知，政之蠹敝莫甚于此。③
他奏请将国家的财赋“出之以归有司”，并建议“度宫中岁用几何，量数奉人”，以重整国库职能和恢复中央财政的钱物管理常规，只有如此，“然后可以为政”④。德宗纳之，即诏令：“凡财赋皆归左藏库，一用旧式，每岁于数中量进三五十万人大盈，而度支先以其全数闻。”⑤这一来，上供的税收与财赋又重归左藏库管理，多年来政府财政与皇室财务混淆不清的积弊顿时被纠正过来，朝廷恢复了政府国库与皇室私库分别管理的制度，重新确立国家财政与宫廷经费之间的财物分配体系，从而维护了国家财政收支的独立，并且在很大的程度上，直接打击了干预政治的宦官势力。这一切，对中唐以后的财政管理制度和政治局势都产生了积极的影响。
身为中央政府首长，杨炎自然了解到要改革国家财政，加强中央财权，除了要有完善的财政管理体制外，还必须要有一个强有力的财政管理核心机构，作为协调一切国家财政事务的中枢。因此，他上台后便将废除职权过重的财经使职列为其财政改革方案的一部分，并获得德宗的批准：
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① TwitehettD．C．，FinancialAdministrationsUndertheTangDynasty(Cambridge， England：TheUniversityPress，1963)，p．39
② 《旧唐书》卷一一八《杨炎传》。
③ 《资治通鉴》卷二二六，代宗大历十四年。
④ 《资治通鉴》卷二二六，代宗大历十四年。
⑤ 《旧唐书》卷一一八《杨炎传》。
炎乃建言：“尚书省，国政之本，比置诸使，分夺其权，今宜复旧。”上从之，诏天下钱谷皆归金部、仓部，罢晏转运使、租庸、青苗、盐铁等使。①
德宗既然恢复了金、仓二司的职权，使原来户部各司的功能全面恢复，则诸财经使职也就没有存在的必要了，他于是才下令罢免转运、租庸、青苗等使职。在这之前，杨炎已奏请罢免大盈内库的财赋权，恢复了太府寺左藏的功能，在他一番精心策划和部署之下，朝廷循序渐进地恢复尚书省户部总统财赋的权力，最终将国家财政收归中央，以彻底解决自前朝以来“朝廷不能覆诸使，诸使不能覆诸州”的弊病。
可惜的是，“省职久废，耳目不相接，莫能振举，天下钱谷无所总领”。②户部各司虽然恢复了权力，却无法有效地执行其职能。所以，朝廷不久后又委任韩洄为判度支，杜佑为江淮水陆转运使。至德宗贞元二年(786)十一月，朝廷还曾再度下令“诸道水陆运使，及度支巡院、江淮转运使等并停。其度支、盐铁，委尚书省本司判，其尚书省六职，令宰臣分判。”③，然因“诸使之职，行之已久，中外安之”④，乃于同年次月以“韩(滉)专领度支诸道盐铁转运等使”⑤。此后，朝廷在这一基础上精简财政使职，财政管理体制也相对趋于稳定，朝向系统化、制度化演进，形成贞元年间(785—805)度支、盐铁转运、户部财政三司
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① 《资治通鉴》卷二二六，建中元年。
② 《资治通鉴》卷二二六，建中元年。
③ 《旧唐书》卷一三○《崔造传》。
④ 《资治通鉴》卷二三二，德宗贞元二年。
⑤ 《旧唐书》卷一三○《崔造传》。
的的格局。必须注意的是，即使过去一元化的全国财政职权，至此演化为三元化，但三司使对上直承君相之制令，制为政令，“每年年终则须将自己所属钱物的收支会计上报中书门下，而司农、太府二寺则上承三个使的“符”命，责成其下之署，监执行三使所属钱物的收支工作。”①换言之，取代中央户部的财政三司仍属恒久性的中央一级机关，成为唐朝后期位居中央总掌全国财政的三个机构。②
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① 杨淑洪：《唐代前后期财政权职研究》第三章，台湾中国文化大学史学研究所硕士论文，1986，第140页。
② 参阅吴丽娱《论唐代财政三司的形成发展及其与中央集权制的关系》，《中华文史论丛》1986年第1期；杨淑洪《唐代前后期财政权职研究》第三、四章；李锦绣《唐代财政史稿》(下卷，北京大学出版社2001年版)第一编，第一、二、三章。
五、改行两税法，收回地方制税权
建中元年(780)，德宗也颁行了两税新法，“以尚书度支总统焉”③，收回地方治税权。德宗在诏书中宣布“比来新旧征科色目，一切停罢”，将此前各种繁杂的征敛名目，一律并入两税，并由中央政府派遣黜陟观察使到各地与当地州县长官“据旧征税数及人户土客定等第钱数多少，为夏秋两税”④，且严厉规定在黜陟使定税后，地方官吏若擅自征税，“加率一钱一物，州府长吏并同在(枉)法计赃”⑤。这一禁令也包含着禁止地方擅征关市之税的内容。⑥自安史乱后，“科敛之名凡数百”，“率税多少，皆在牧守”，中央无力过问，只好
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③ 引文出自杨炎奏疏，载于两《唐书》之《杨炎传》和《食货志》；《唐会要》卷八三《租税上》；《册府元龟》卷四八八《邦计部·赋税二》等篇，其文略异。
④ 《唐会要》卷八三《租税上》。
⑤ (唐)元稹：《元稹集》卷三七《弹奏剑南东川节度使状》，中华书局1982年版。
⑥ 参阅陈明光《唐五代“关市之征”试探》，见《中国经济史研究》，1992年第4期，第84—91页。
任其恶性发展。陆贽谓德宗通过新税法，将“大历中，非法赋敛，急备供军折估宣索进奉之类者，既并收入两税”①，也即是采取化非法为合法，化各种附加税、临时税为常税的手段，概以两税名义征收，将它们变为由国家支配管理的“正供”，纳入中央政府的赋税收入范围之内。但两税法也可说是“简化了过去二十年来混乱不堪的赋税结构，并使整个赋税制度在正规的中央政府机构控制下有效运作，免于必须经常委任各种专使之繁苦，更重要的是，它为确保国家从藩镇手中夺回地方上的直接税收提供了一条实际可行的途径”②。基于此，两税法的实行不能仅仅视之为赋税改革而已，黄永年先生就一针见血指出“建中元年实施两税法的主要意图就在于从财政税收来解决中央和地方的经济矛盾。……这次所作出的新规定新措施，无不与解决中央和地方的财权有关。”③日本学者日野开三郎也认为实质上，它还具有强烈的“抑藩振朝”④的现实意义。
为制止藩镇违反法制，额外征求，朝廷还以设在各地的巡院官员充任两税使，在各州县分设监院机构，负责监督各地的两税征收及其他财政事宜。⑤朝廷每年也“请委盐铁转运度支巡院察访报台，以凭举奏”⑥。这些纠检非法征敛的措施，是有一定的效用的。当然并非
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① 《陆宜公集》卷二二《均节赋税恤百姓六条》第一条“论两税之弊须有厘革”。
② TwitchettD．C．，FinancialAdministrationsUndertheTangDynasty (Cambridge， England：TheUniversityPress，1963)，p．39．
③ 参阅黄永年《论建中元年实施两税法的意图》，见《唐代史实考释》(台北联经出版事业1988年版，第304、307页)。
④ 参阅(日)日野开三郎《关于藩镇时代的州税三分制》，见《史学杂志》第5编7号，1956，第33—35页。
⑤ 参阅《唐会要》卷八四《两税使》。
⑥ 《唐会要》卷六○《御史台》。
所有的藩镇都能遵守和贯彻两税法的规定，实际上有些藩镇仍在辖境擅加税目或税额，但就法律上而言，这些都已经被视为“非法”行径，因此或遭中央派出的监察御史据令纠惩，或被继任官员据法废除。例如《旧唐书·元稹传》载：宪宗元和四年(809)，监察御史元稹劾奏故剑南东川节度使严砺“违制擅赋”，当时严砺已死，但其辖下“七州刺史皆责罚”。元稹也弹劾山南西道观察史裴玢及属下一些刺史于两税外加配驿草，中央政府亦——下令惩罚。①又如《旧唐书·德宗纪》载：贞元十三年(797)十月，“黔中观察使奏：‘溪州人户诉，被前刺史魏从琚于两税外，每年加进朱砂一千斛、水银二百驮，民户疾苦，请停。’从之”。另一方面，我们也可从史书中找到“合法”提高两税钱额的奏疏，均须获朝廷批准的记载。②由此可见，两税法颁行后，中央政府在一定程度上实现了统一掌握国家制税权的意图，史谓“轻重之权始归朝廷”③，肯定了两税法从财政上抑制强藩悍将，收回地方政府的制税权，加强中央财政集权的积极作用。
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① 《元稹集》卷三七《弹奏山南西道两税外草状》。
② 参阅《唐会要》卷八三《租税上》。
③ 《新唐书》卷一四五《杨炎传》。
六、重编国家预算，调控州县开支
朝廷在颁行两税法的“起请条”里明确规定：“其黜陟使每道定税讫，具当州府应税都数，及征纳期限，并支留合送等钱物斛斗，分析闻奏，并报度支、金部、仓部、比部”④，又将“天下之财限为三品，一曰上供，二曰留(送)使，三曰留州”；同时，采取“量出以为人，定额以给资”⑤的方法，制定国家税收的分配方案，核定了州、使两级地方预算的项目及其数额，建立起地方预算的规范，并“以尚书度支总统焉”，由比部审核稽查。
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④ 参阅《唐会要》卷八三《租税上》。
⑤ 元稹《钱货议状》，见《全唐文》卷六万一。
从深一层看，两税上供、留(送)使、留州制度的建立，实际上是以法令形式把安史之乱以后中央政府与地方藩镇之间对国家财政收入再分配的关系和开支预算方面的各种权益关系确定下来，在一定程度上重新统一了预算编制程序，将财政权控制在中央手中。在这种划分下，使、州两级的合法收入范围被限定在两税留(送)使、留州定额之内，与此同时，中央政府便承认藩镇和地方政府支配“留(送)使”和“留州”部份的自主权，并实行一种“任于额内方圆给用，纵有余羡，亦许州、使留备水旱”①的超支不补，结余留用的“承包”方式。
有些学者将这种定额划分的管理方法，视为朝廷与藩镇之间对国家财税的争夺所达至的一种妥协与平衡。崔瑞德曾说：“新制度的用意在于造成中央当局与各州之间的协议，根据协议，各州同意每年向京师缴纳固定数额的税捐，各州税收用于道州和中央的确切比例也被确定了。…在定额税制下，中央政权放弃了控制地方经济细节的权利，以换取一项定额缴纳税金的承诺。”②张国刚在《唐代藩镇研究》一书中则指出两税三分制“不仅没有改变安史之乱以来军费开支地方化的状态，而且把这种权宜之计固定化制度化了。…更加强了地方财政独立地位”。③
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① 《全唐文》卷七八《加尊号赦文》(唐武宗)。
② TwitchetD．C．“LuChih(754—805)：ImperialAdviserandCourtOfficial”in- WrightA．F．&TwitehettD．C．(eds)，ConfucianPersonalities(California：StanfordUni- versityPress，1962)，pp．112—113．
③ 张国刚：《唐代藩镇研究》，湖南教育出版社1987年版，第115页。
从某个意义上说，两税三分制固然可视为中央与地方政府之间对税收分配的一种“协议”，或是朝廷为了争夺地方财赋而对藩镇所作的一种“妥协”。但重要的是，在这种“协议”或“妥协”之下，中央政府并未失去对地方州县的制税权和开支预算的控制权，也没有抵触削弱藩镇的财政力量，强化中央集权的总方针。事实上，在确定了各州府两税总额，以及上供、留(送)使、留州的数额后，除了让地方政府和藩镇从地方税收中分得一定的利益之外，朝廷就不再允许地方政府非法赋敛，正如元稹在《弹奏剑南东川节度使状》里所指的：朝廷“准前后制敕及每岁旨条：‘两税留州、留使钱外，加率一钱一物，州府长吏并同枉法计赃，仍令出使御史访察闻奏’。”①何况，中央政府又采用“以支定收”的方法，对地方开支进行干预，把消费性的留州、留(送)使预算支出限制在维持性的数量界限之内。②可见在两税三分的财税分配方法下，地方的制税权和财政权仍是被限制的，但另一方面，中央政府却在这个方法下取得一笔稳定的“上供”税收。崔瑞德也承认：“这项改革，保证各州必须缴纳正规的税率，使得直接税又成为岁人的主要来源。”③两税法实行后，国家赋税收入固然是因為税收面扩大到贵族官僚、僧侣、客户、行商者等而增加了一倍以上，但中央政府以“上供”的形式而据有的那部份原本由地方州吏或藩镇所截留的地方税收也是不容低估的。尤其是到了裴垍为相后，规定“天下留州、送使物，一切令依省估。其所在观察使，仍以其所莅之郡租赋自给，若不足，然后取于支郡。其诸州送使额，悉变为上供”④，这样就更削减了地方的开支，使更多的赋收成为中央政府的财政收入。所以，两税三分制的建立不宜称为是“中央政权放弃了控制地方经济细节的权利”或被视为“加强了地方财政独立地位”。
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① 《元稹集》卷三七《弹奏山南西道两税外草状》。
② 参阅陈明光《唐朝两税三分制的财政内涵试析》，见《中国社会经济史研究》1988年第4期，第24—31页。
③ TwitchetD．C．“LuChih(754—805)：ImperialAdviserandCourtOfficial”in- WrightA．F．&TwitchettD．C．(eds)，ConfucianPersonalities (California：StanfordUni- versityPress，1962)，p．113．
④ 《旧唐书》卷一四八《裴垍传》。
陈明光先生虽同意“过于强调两税三分制下地方财政的独立化倾向，是不妥当的”①，但认为“两税法仍把制税权在中央与地方之间作了分割”，因为“中央的制税权只体现在控制各州的两税名目和州定额上，不能直接制约到两税户，两税法与两税户之间增加了一个有制定各户税额的权利的中间层次。唐中央既把定两税户的户等以及计资定税的权利交给地方，就等于正式分割了一部分制税权给地方”。②诚然，在租庸调制下，州县只能按照中央规定的统一税率按丁征收，因此，中央的制税权直接制约到课口，而两税法是一种以各州为计税单位的定额税制，由州县长吏把辖地兩稅定额据户等高低再予以摊配給两税户。③宪宗曾在诏书里称：“两税之法，悉委郡国”④，指的就是朝廷赋予州县长吏以检括户口和垦田、评定户等高低，将当州两税钱物预算定额分摊给两税户等计资定税的法定权限。但是，若因此便认为中央“正式分割了一部分制税权给地方”，则需再作商榷。我们必须注意到，至少就法律上来说，地方官员在评定户等摊配税额时，仍然要以中央黜陟使所定的“当州府应税都数”为据，在这个既定的总税额下制定各户的税额。换言之，地方官员所有的只是“配税权”，而不是“制税权”，中央政府仍然掌握着国家赋税体系的整体制税权，再将配税权下授予地方官员，由他们在地方上执行中央政府所制定的税收决策和征纳的具体工作，以收行政上之效益。所以，在租庸调下，州县在执行征纳工作时只能按照中央政府所规定的统一税率征税，租庸调课口直接受制于中央政府的制税权，而在两税法下，州县官吏也同样只能按照中央黜陟使在当地所定的两税定额执行逐户配税的工作，中央政府与两税户之间虽然多了一个摊配税额的层次，但地方上的制税权仍受到中央政府的控制。故此，在租庸调制下，地方政府在法律上所被赋予的只是国家赋税政策的执行权，并没有确实的制税权，而在两税法下，中央政府也同样没有“正式分割了一部份制税权给地方”，至多只是在执行权之外，再授予一定程度的配税权。
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① 陈明光：《论唐朝两税预算的定额管理体制》，《中国史研究》，1989年第1期，第26—37页。
② 陈明光：《论两税法与唐朝前后期中央和地方财权关系的变化》，《厦门大学学报》1987年增刊，第78—87页。
③ 陈明光：《唐代财政史新编》，中国财政经济出版社1991年版，第242页。
④ 《全唐文》卷六○《置两税使诏》(唐宪宗)。
由于各州的两税上供钱物在两税三分的管理方法下有了明确的定额，朝廷在向地方上催索、追填两税“上供”也因此有了法律依据。我们可从史书中的许多记载看到在两税三分的结构下，中央对藩镇之间的财政调配不时行使一定权力。如《新唐书》卷二一二《藩镇卢龙朱滔传》载朱滔“请恒、定七州所赋供军，复不许，愈怨。”又如《旧唐书》卷一四一《张孝忠传》载兴元元年(784)朝廷“令每岁以沧州税钱十二万贯供义武军”。还有许多地方政府不得不以留州、送(留)使的两税份额去充填当地的上供欠阙。关于这一点，陈明光教授在其《唐代财政史新编》一书里有详细举例说明。这些具体事例都反映了藩镇之间财政的调配都需经过朝廷的同意和协调，说明中央对地方的财政仍然有相当的掌控权。或许我们可以比较客观地说：“唐中央一方面因实行定额管理而赋予州、使两级地方官以支用留州、留使定额的自主权，另一方面并没有放弃对这种自主权的监督与干预。”①至于干预的程度和效果则决定于中央集权和地方割据势力消长的互动关系。
综观上述，安史之乱后，唐朝的中央财政集权受到强大的冲击，在重组朝廷的过程中，朝廷下放财权，是为中央财权流失到地方政府的开端。除了割据一方的藩镇专擅财赋外，中央政府内还出现了许多财经使，进一步瓜分户部的职权，最后完全架空整个中央财政机关的职权，瘫痪了自唐初以来朝廷赖以达至统收统支，财权高度集中的财政管理体制，国家财权的分配格局因此起了前所未有的变化。直至建中初年，德宗开始大力整顿国家财政管理制度，理顺了自安史之乱以来中央与地方之间混乱不堪的预算收支关系，将全国财政重交中央户部统一掌管，重新建构起新的财政管理体系、预算规范和和税收分配方案。特别是两税法的实行，一方面使中央政府通过两税三分制建立起中央与地方分割赋役权益的新财政形式，将国家赋税收入再作分配，确保中央政府的财政来源，另一方面又确使中央对全国各地的财政收支预算进行紧密的宏观调控，加强对地方财权的控制，在一定程度上达致“自是轻重之权，始归于朝廷”的目标。正是这样，到了宪宗时，朝廷才能在较为有利的经济条件下进行削藩，并且暂时取得了胜利，形成了唐朝的所谓“中兴”之局。此后一百余年，一直到黄巢起兵叛乱，唐朝廷在藩镇林立的紧张局势下，依然保持着中央集权政府的地位，这和建中初年朝廷重新建构财政管理体系和改革赋税后，为中央政府注入新的活力和奠下稳健的财政基础是不无关系的。唐代前后期的财政制度和中央政府的财政职权虽有显著变迁，而最终由度支、盐铁转运和户部三司取代尚书省户部，成为唐代后期中央政府调剂财赋和监管地方财政的核心，但从总体上看，终唐一代，国家财政实行的仍然是中央和地方一体化的统筹统支财政集权政策，朝廷仍然有效掌控中央和地方的制税权和财赋的开支分配权。
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